Kosten der Selbstanzeige

Nachzuzahlende Steuern
Bei (bedingt) vorsätzlich hinterzogenen Steuern (§ 370 AO) stellt die Korrekturerklärung eine sog. strafbefreiende Selbstanzeige nach § 371 AO dar. Es sind alle steuerrechtlich noch nicht festsetzungsverjährten Steuern nachzuzahlen. Die steuerliche Festsetzungsfrist beträgt nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 A0 in diesem Fall der Steuerhinterziehung zehn Jahre. Zur Klarstellung: Die Vollständigkeit der Selbstanzeige erfordert zwar nur die Nacherklärung der strafrechtlich noch nicht verjährten Besteuerungszeiträume (grundsätzlich die letzten 5 bis 6 Kalenderjahre, im Einzelfall auch länger). Trotzdem kommt man i.d.R. nicht daran vorbei, auch die noch früheren Jahre nachzuzahlen, da das Finanzamt ggf. eine Schätzung für die älteren Jahre (bei Vorsatz 10, teilweise bis zu 13 Jahre wenn die Steuererklärung erst spät oder gar nicht abgegeben wurde) vornehmen würde, um den Betroffenen zum Einspruch und zur Vorlage der Unterlagen zu bewegen.

Bei „nur“ leichtfertig hinterzogenen Steuern (§ 378 Abs. 1 AO) stellt die Korrekturerklärung eine sog. bußgeldbefreiende Selbstanzeige nach § 378 Abs. 3 AO dar. Es sind alle steuerrechtlich noch nicht festsetzungsverjährten Steuern nachzuzahlen. Die steuerliche Festsetzungsfrist beträgt nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 AO bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre.

Hinsichtlich der Höhe der nachzuzahlenden Steuern gelten die individuellen Steuersätze für die einzelnen Jahre, in denen Steuern hinterzogen oder leichtfertig verkürzt wurden. Bei Kapitalerträgen ab 2009 findet die sog. Abgeltungsteuer von 26,375 % (inklusive Solidaritätszuschlag) Anwendung. Allerdings gilt korrespondierend auch ein Werbungskostenverbot (Ausnahme: sog. Transaktionskosten).

Die fristgerechte Nachzahlung der Steuern ist sowohl bei der strafbefreienden als auch bei der bußgeldbefreienden Selbstanzeige Voraussetzung für die Straffreiheit bzw. die Bußgeldfreiheit. Sollten die festgesetzten Steuern nicht fristgerecht entrichtet werden, sind – ungeachtet des Wegfalls der Straffreiheit - nach § 240 Abs. 1 AO für jeden angefangenen Monat der Säumnis Säumniszuschläge in Höhe von 1% des abgerundeten rückständigen Steuerbetrages zu zahlen (wirtschaftlich entspricht dies einem Zinssatz von 12% pro Jahr).

Hinterziehungszinsen, Säumniszuschläge
Bei der sog. strafbefreienden Selbstanzeige sind die vorsätzlich hinterzogenen Steuern nach § 235 Abs. 1 AO zu verzinsen. Gemäß § 238 Abs.1 AO betragen die Hinterziehungszinsen für jeden vollendeten Monat 0,5% Prozent, also 6% pro Jahr. Für den 10-Jahreszeitraum wird das älteste Jahr mit insgesamt 60 % verzinst (bei 13 Jahren, vgl. oben: 78%). Für das jüngste Jahr sind meist kaum Zinsen entstanden. Faustregel: ganz grob geschätzt kann im arithmetischen Mittel pauschal mit 30 % Zinsen auf die insgesamt nachzuzahlenden Steuern gerechnet werden.

Bei der sog. bußgeldbefreienden Selbstanzeige werden die leichtfertig verkürzten Steuern nicht verzinst.  Dann gilt aber die Regelung über die „normale“ Nachzahlungsverzinsung, die auch 6% p.a. beträgt, aber jeweils erst 15 Monate nach Ablauf des jeweiligen Besteuerungszeitraums beginnt.

Strafzuschlag
Beträgt bei der sog. strafbefreienden Selbstanzeige die hinterzogene Steuer je Steuerart und Besteuerungszeitraum, in der Regel das Kalenderjahr(also nicht der addierte Gesamtbeitrag der hinterzogenen Steuern), mehr als 50.000 € ist nach § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO i.V.m. § 398a Abs. 2 AO ein sog. pauschaler Strafzuschlag bei der Selbstanzeige von 5% - unseres Erachtens - dieser  hinterzogenen Steuern (und nicht der gesamten Steuer) zu entrichten. Wird dieser Strafzuschlag nicht entrichtet, tritt im Ergebnis keine Straffreiheit ein.

Verspätungszuschlag
Besteht die Steuerhinterziehung in der Nichtabgabe von Steuererklärungen ist bislang nicht abschließend geklärt, ob die Festsetzung eines Verspätungszuschlages möglich ist. 

Geldstrafe, Freiheitsstrafe, Geldbuße
Sofern die strafbefreiende bzw. bußgeldbefreiende Selbstanzeige wirksam ist, fallen keine Geldstrafen (Freiheitsstrafen) bzw. Geldbußen an. Bei einer – aus welchen Gründen auch immer - unwirksamen Selbstanzeige ist der Umstand der Abgabe einer Selbstanzeige dann aber zumindest auf der Ebene der Strafzumessung hinsichtlich der Steuerhinterziehung bzw. der leichtfertigen Steuerhinterziehung zu berücksichtigen. Je nach Lage des Einzelfalls kann dies eine ganz erhebliche Strafmilderung bewirken.

Bei der Verhängung von Geldstrafen kann diese durchaus die Höhe des hinterzogenen Steuerbetrags erreichen.

2.1. Individualvereinbarung

Der Rechtsanwalt bzw. Steuerberater und der Mandant können die Vergütung für die Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Selbstanzeige durch eine individuelle Vereinbarung grundsätzlich frei vereinbaren. Hier sind etwa die Abrechnung nach einem festgelegten Stundensatz oder die Festsetzung einer Pauschale durchaus üblich. Pauschalen sind bei Mandanten in der Regel sehr beliebt, schaffen Gebührensicherheit und vermeiden Streitigkeiten. Gerade bei der Vereinbarung von Pauschalen sollte – um spätere Streitigkeiten und Unstimmigkeiten zu vermeiden – von vornherein klargestellt werden, welche konkreten Leistungen von der Pauschale abgedeckt werden.

Hinweis zum Leistungsumfang im Zusammenhang mit Selbstanzeigen bei ausländischem Kapitalvermögen:
Die Pauschale sollte folgendes abdecken: Der Berater muss Kontakt mit dem ausländischen Kreditinstitut aufnehmen und die notwendigen Unterlagen zur Ermittlung der dem deutschen Steuerrecht unterliegenden Einkünfte in anonymisierter Form anfordern bzw. stellt sicher, dass die Unterlagen auf „sicherem Wege“ direkt zum Berater gelangen. In den überwiegenden Fällen stellen die Banken keine vollständigen Erträgnisaufstellungen bzw. Steuerbescheinigungen nach den Vorgaben des deutschen (!) Steuerrechts zur Verfügung. Es sind daher die Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften auf Basis der von den Banken erhaltenen Depotunterlagen (Kontoauszüge, Depotübersichten, (unvollständige) Erträgnisaufstellungen) zu ermitteln. Dabei ist jede aus den Depotunterlagen ersichtliche Transaktion auf ihre steuerliche Relevanz zu überprüfen. Wenn lediglich die Daten aus den Erträgnisaufstellung der ausländischen Banken übernommen werden, ist die Gefahr der Unwirksamkeit einer Selbstanzeige wegen eines Verstoßes gegen das Vollständigkeitsgebot sehr hoch, da diese – ebenso wie die Kontoauszüge - nicht (!) alle Angaben enthalten, die nach den Vorgaben des deutschen Steuerrechts notwendig sind. Dies sollte unterstützend durch den Einsatz professioneller Datenbanken wie z.B. WMAccess erfolgen, mit der die exakte Abfrage aller steuerrelevanten Erträgnisdaten von Wertpapieren möglich ist. Konkret sind hier zu ermitteln:

• Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften unter Berücksichtigung der relevanten Haltefristen (bspw. 1-Jahresfrist; besondere Besteuerung von Finanzinnovationen)
• Zwischengewinne und Stückzinsen beim Kauf bzw. Verkauf von Wertpapieren
• Zins- und Dividendenerträge
• Erträge aus thesaurierenden Fonds, die nicht (!) aus Kontoauszügen ersichtlich sind
• Erträge aus intransparenten bzw. schwarzen Fonds, die einer besonderen Besteuerung unterliegen.

Ferner sollte die Pauschalvereinbarung die Berechnung der zu zahlenden Steuern und Zinsen beinhalten und auch die Erläuterung in einem persönlichen Termin.

2.2. Gesetzliche Gebühren

Wird keine Individualvereinbarung hinsichtlich des Honorars des Rechtsanwalts bzw. Steuerberaters hinsichtlich der Selbstanzeige getroffen so gelten die gesetzlichen Gebühren als vereinbart. Es sind mithin die Regelungen des RVG (Rechtsanwaltsvergütungsgesetz) und der StBVV (Steuerberatervergütungsverordnung) anzuwenden.

2.2.1. Abrechnung nach § 35 RVG i.V.m. § 30 StBVV
Nach § 35 RVG i.V.m § 30 StBVV beträgt das Honorar für die Tätigkeit im Verfahren der strafbefreienden oder bußgeldbefreienden Selbstanzeige nach §§ 371 AO bis 378 Abs. 3 AO 10 Zehntel bis 30 Zehntel einer vollen Gebühr nach Tabelle A. Dies entspricht z.B. bei Einkommensteuer in etwa dem zusätzlichen Betrag der pro Steuerart und Veranlagungszeitraum angefallen wäre, wenn die Einkünfte bereits bei der jeweiligen Einkommensteuererklärung von vornherein erfasst worden wäre.

Von der Selbstanzeige zu unterscheiden sind Tätigkeiten im Zusammenhang mit einer sog. bloßen steuerlichen Berichtigungserklärung nach § 153 AO. Eine solche liegt vor, wenn die Steuern weder vorsätzlich hinterzogen noch leichtfertig verkürzt wurden. Das ist z.B. bei leichtfertiger Fahrlässigkeit z.B. einem offensichtlichen Buchungsfehler der Fall. Solche Tätigkeiten werden nach § 23 Satz 1 Nr. 1 mit 2 Zehnteln bis 10 Zehnteln einer vollen Gebühr nach Tabelle A vergütet.

2.2.2. Gegenstandswert
Die volle Gebühr nach Tabelle A der Steuerberatergebührenverordnung bezieht sich auf den zugrundeliegenden Gegenstandswert. Dieser Gegenstandswert ist seit 1.1.2013 gesetzlich geregelt worden. Nach § 30 Abs. 2 der StBVV bestimmt sich der Gegenstandswert nach der Summe der berichtigten, ergänzten und nachgeholten Angaben. Mit anderen Worten: Der Gegenstandswert entspricht der Differenz der Bruttobeträge zwischen ursprünglich nicht oder unvollständig erklärten Einkünften und den berichtigten Einkünften.  Diese gesetzliche Klarstellung entspricht der bisher herrschenden Rechtsauffassung, die beispielsweise auch das OLG Frankfurt vertreten hatte. Auch unsere Sozietät hatte bereits bisher diese zutreffende Ansicht vertreten.

Beispiel: Wenn ein Steuerberater für einen Mandanten Kapitaleinkünfte (nicht: Steuern) i.H.v. 10.000 Euro für jedes der Jahre 2006  bis 2011 im Rahmen einer Selbstanzeige nacherklärt, dann berechnet sich die gesetzliche Gebühr wie folgt:

Nach Tabelle A beträgt eine volle Gebühr (10/10) in diesem Fall 510 Euro pro Veranlagungsjahr. Gemäß § 30 Abs. 1 StBGebV kann für jedes Veranlagungsjahr die Gebühr aus einer Bandbreite von 10/10 bis 30/10 (je nach Schwierigkeitsgrad) bemessen werden und damit bei ganz besonderem Arbeitsaufwand bin diesem Beispiel bis zu 30/10 x 510 Euro (also 1.530 Euro) pro Veranlagungsjahr betragen. Zu sämtlichen vorgenannten Beträgen ist noch die Umsatzsteuer i.H.v. 19 % hinzuzurechnen.

Praxishinweis der Steueranwälte aus Köln: Durch die Einkünfte als Berechnungsgrundlage wird die Gleichbehandlung mit dem Steuerehrlichen erreicht, da die Einkünfte sonst bereits in der Honorarrechnung für die ursprüngliche Steuererklärung berücksichtigt worden wären. Auch ist diese Berechnungsweise sowohl für Berater als auch Mandant mit größerer Rechtssicherheit über die entstehende Honorarhöhe verbunden: Zu Beginn der Tätigkeit des Steuerberaters bzw. Rechtsanwaltes ist diesem die nachträgliche Steuerlast nicht bekannt, sodass die Gebühren daraus nicht abgeleitet werden können. Bestenfalls wäre eine Schätzung möglich. Nicht ohne Grund sind Pauschalvereinbarungen bei unseren Mandanten beliebt: Neben der Klarheit über die endgültige Höhe ist das Honorar oftmals auch günstiger als eine Berechnung nach der gesetzlichen Gebührentabelle. Welche Art der Honorierung zugrunde gelegt wird, sollte von Mandant und Berater vom Einzelfall abhängig gemacht werden, wobei insbesondere auch der Schwierigkeitsgrad und der abschätzbare Arbeitsaufwand zu berücksichtigen ist.

2.2.3. Mandantenbezogene Abrechnung der Selbstanzeigen
Aufgrund der höchstpersönlichen Natur der strafbefreienden Wirkung einer Selbstanzeige bezieht sich die Abrechnung der Tätigkeit des Rechtsanwaltes bzw. Steuerberaters auf den jeweiligen Mandanten. Das gilt auch dann, wenn vom selben Berater gleichgelagerte Fälle für mehrere Personen bearbeitet werden und diesen dieselben Steuerjahre und Steuerarten zugrunde liegen. Das Gebot der einmaligen Gebührenzahlung bei mehreren Auftraggebern, für die ein Steuerberater in derselben Angelegenheit tätig wird (§ 6 Abs. 1 StBVV), findet daher keine Anwendung: Die Fälle sind zwar gleichgelagert, die jeweiligen Angelegenheiten jedoch nicht dieselben.

2.2.4. Gesonderte Gebührentatbestände
Überschreiten des üblichen Maßes für Vorleistungen
Sind Unterlagen wie die Buchführung, Jahresabschlüsse oder Überschussrechnungen erstmalig zu erstellen oder sind sie in einem Ausmaß unvollständig, dass die Vervollständigung einer erstmaligen Anfertigung gleichkommt, kann der Steuerberater diese Leistungen gesondert abrechnen.

§ 25 Abs. 2 StBVV nennt als Grundlage für die gesonderte Berechnung das erhebliche Überschreiten des üblichen Maßes für Vorleistungen. Die Möglichkeit der Anwendung dieser interpretationsoffenen Definition sollte zu Beginn des Beratungsverhältnisses geklärt werden. Stimmen Berater und Mandant überein, dass das übliche Maß der Vorarbeiten voraussichtlich erheblich überschritten wird, ist die Zeitgebühr nach § 13 StBVV mit 19 bis 46 Euro je angefangener halben Stunde und für jedes einzelne Kalenderjahr gemäß §§ 23-27, 32-35 oder 39 der Steuerberatervergütungsverordnung festzusetzen.

2.2.5. Korrespondenz mit Dritten
Sofern vom Berater nur notwendige Unterlagen angefordert werden, ist die Korrespondenz mit Dritten (zum Beispiel Banken) zu den Tätigkeiten im Verfahren der Selbstanzeige im Sinne von § 30 StBVV zu zählen und es fallen hierfür keine gesonderte Gebühren an. Diese dürfen nur dann zusätzlich berechnet werden, wenn durch den Berater zusätzliche umfangreiche Sachverhalte zu bearbeiten und durch Korrespondenz mit einem Dritten zu klären sind. Dabei kann es sich beispielsweise um abzugebende Willenserklärungen handeln oder geltend zu machende Schadensersatzforderungen. Für diesen Fall legt Nr. 2300 VV RVG einen Satz von 1,3 nach § 13 RVG fest. Bei der Beratung mehrerer Personen gilt gemäß Nr. 1008 VV RVG eine Erhöhung dieses Satzes um 0,3.

2.2.6. Abrechnung externer Leistungen und Prüfung geänderter Steuerbescheide
Die externe Erledigung von Vorarbeiten (zum Beispiel durch einen Steuerberater) wird im RVG nicht expressis verbis erwähnt, sodass nach Vorbemerkung 7 VV RVG Ersatz der entstandenen Aufwendungen (§ 675 i. V. m. § 670 BGB) zu leisten ist.

Ergeht aufgrund der Selbstanzeige ein neuer Bescheid, so ist dessen Prüfung gebührenrechtlich nicht Teil der anwaltlichen Tätigkeit nach § 30 StBVV, sondern wird gemäß Nr. 2100 VV RVG i.V.m § 13 RVG als eigenständiger Gebührentatbestand mit einem Satz von 0,5 bis 1 berechnet oder nach Nr. 2101 VV RVG i.V.m § 13 RVG mit einem Satz von 1,3, sofern mit der Prüfung die Ausarbeitung eines schriftlichen Gutachtens verbunden ist. Steuerberater können nach § 28 StBVV die Zeitgebühr in Rechnung stellen.

Sofern die Erstberatung zeitlich und inhaltlich klar von der Tätigkeit im Verfahren der Selbstanzeige abzugrenzen ist - beispielsweise wenn ein erstes abgeschlossenes Gespräch oder Telefonat stattgefunden hat - und insbesondere, wenn der Mandant sich nach einem ersten klärenden Gespräch oder Telefonat gegen die Selbstanzeige entscheidet, kann diese Beratung anstatt nach § 30 StBGebV i.V.m § 35 RVG alternativ auch nach § 34 Abs. 1 Satz 3 RVG (Erstberatungsgebühr für Verbraucher) abgerechnet werden.

Tipp zur den Kosten einer Selbstanzeige vom Rechtsanwalt, Steuerberater aus Köln: Für Mandanten, die eine Selbstanzeige wegen ausländischem Kapitalvermögen erstatten möchten, bedeutet dies, dass diese sich für 190 € netto im Rahmen einer Erstberatung beraten lassen können und die Vorgehens- und Verfahrensweise des konkreten Rechtsanwalts bzw. Steuerberaters kennen lernen und testen können, ob die „Chemie“ stimmt.

§ 10 Abs. 2 RVG verpflichtet den Steueranwalt in der Honorarrechnung eine kurze Bezeichnung des jeweiligen Gebührentatbestands, die Bezeichnung der Auslagen sowie die angewandten Nummern des Vergütungsverzeichnisses anzugeben. Ein Rechtsstreit zwischen Anwalt und Mandant kann im ungünstigsten Fall dazu führen, dass der aus der Rechnung ersichtliche Gegenstand der anwaltlichen Leistung dem Finanzamt bekannt wird, auch wenn der Mandant sich gegen eine Selbstanzeige entschieden hat. Eine außergerichtliche Einigung ist in den meisten Fällen von Honorarstreitigkeiten bei gleichzeitigem Verzicht des Mandanten auf Selbstanzeige der sinnvollste Weg.

Sofern die Kosten für den Steuerberater, Rechtsanwalt für die Selbstanzeige mit einer Einkunftsart in Zusammenhang stehen sind die grundsätzlich als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abzugsfähig. Werden mit der Selbstanzeige Einkünfte aus (ausländischem) Kapitalvermögen nacherklärt, so zeigt sich die Finanzverwaltung kleinlich. Sie erkennt bei den inzwischen (seit 2009) der Abgeltungssteuer unterliegenden Einkünften aus Kapitalvermögen nach 2008 gezahlte (!) Aufwendungen nicht als Werbungskosten an. Das gilt auch dann, wenn die Kosten der Selbstanzeige im Zusammenhang mit vor 2009 angefallenen Einnahmen stehen. Das ist unseres Erachtens nicht richtig. Das zusammen mit der Einführung der Abgeltungssteuer eingeführte Werbungskostenabzugsverbot gilt nach dem Wortlaut und dem Sinn und Zweck der Vorschrift nicht für Aufwendungen im Zusammenhang mit vor 2009 zugeflossenen Einkünften. Soweit der Rechnungsbetrag des Steuerberaters/Rechtsanwalts verhältnismäßig auf Veranlagungszeiträume vor 2009 entfällt, sind unseres Erachtens die Kosten abzugsfähig. Rechtsprechung zu dieser Frage existiert allerdings noch nicht.