Korrekturen bei Umsatzsteuererklärungen und Voranmeldungen: Strafzuschlag vermeiden

Strafzuschlag bei Korrektur von UStVA durch die USt-Jahreserklärung?

Ein Strafzuschlag gem. § 398a AO kann überhaupt nur anfallen, wenn es sich um eine Hinterziehung gem. § 370 AO handelte. Dies soll hier einmal unterstellt werden.

Heuel/Beyer vertreten die Ansicht, dass der Strafzuschlag gem. § 398a AO nicht anfällt, wenn Gegenstand der Korrektur die USt-VA ist, selbst wenn dies in Form der USt-Jahreserklärung geschieht. Vgl. die umfangreiche Darstellung von Praxisfällen bei Heuel/Beyer in BBK 2015/Nr. 16 (NWB-Verlag). Ob die Rechtsprechung und die Verwaltung dies anders sieht, bleibt abzuwarten. Es besteht daher zur Zeit Rechtsunsicherheit. Beispiel: Unternehmer U erklärt Umsätze aus 10 und 11/2014 nicht durch berichtigte UStVA für 10/2014 und 11/2014 nach, sondern korrigiert diese Umsätze in der (erstmaligen und fristgerechten) UStJE für 2014 am 26. 3. 2015. Die USt 2013 hat U hinterzogen und nicht berichtigt.

Lösungshinweise: Die Abgabe einer richtigen UStJE stellt nach der Rechtsprechung des BGH strafrechtlich eine wirksame Selbstanzeige (auch) in Bezug auf die UStVA dar. Für die UStJE gilt zwar – anders als für UStVA – das Vollständigkeitsgebot des § 371 Abs. 1 AO. Ein Unternehmer muss daher mit der UStJE – wenn hinsichtlich der UStJE eine Tat vorliegt – alle sonstigen Umsatzsteuerhinterziehungen nacherklären, die zu dem zeitlichen Berichtigungsverbund des § 371 Abs. 1 Sätze 1, 2 AO gehören. Hierbei ist auch die neue Mindestfrist von zehn Kalenderjahren zu beachten.

Eine Tat in Bezug auf die UStJE liegt jedoch nur vor, wenn ein Unternehmer die UStJE verspätet (als Tat durch Unterlassen) oder inhaltlich unzutreffend abgegeben hat. Vorliegend hat U mit der zutreffenden und rechtzeitigen Abgabe der UStJE für 2014 am 26. 3. 2015 jedoch keine Hinterziehung begangen, sondern die UStVA 10/2014 und 11/2014 als Taten korrigiert. Daher ist diese Berichtigung ohne Zahlung eines Zuschlags wirksam, unabhängig davon, dass die USt 2013 nicht berichtigt worden ist.

Entscheidend ist u. E. nicht, dass U die Selbstanzeige in Form der UStJE durchführte, sondern dass Gegenstand der Selbstanzeige die UStVA 10/2014 und 11/2014 waren. Die o. g. Rechtsprechung des BGH, wonach eine Selbstanzeige für UStVA auch in der Form einer UStJE erfolgen kann, soll eine Erleichterung für den Betroffenen sein, so dass auch dann die Erleichterungen der Neuregelung der Selbstanzeige für UStVA gelten müssen (z. B. Teilselbstanzeigemöglichkeit und kein Zuschlag gemäß § 398a AO, vgl. Abschnitt II.1). Es bleibt aber abzuwarten, ob die Rechtsprechung dies auch so sieht. U. E. könnte U in diesem Fall nur wegen USt 2013 bestraft werden.

Hinweis: Der sichere Weg für U zur Vermeidung eines Zuschlags für die UStVA 10/2014 und 11/2014 wäre gewesen, die Selbstanzeige nicht erst durch Abgabe einer richtigen UStJE, sondern durch Korrektur der beiden UStVA zu erstatten.