Einleitung Steuerstrafverfahren bei Betriebsprüfung

Der Steuerpflichtige ist vom Betriebsprüfer zunächst darüber zu belehren, dass er hinsichtlich der Ergebnisse der Betriebsprüfung, die auch für Zwecke des Strafverfahrens verwendet werden können, nicht mehr zur Mitwirkung verpflichtet ist (§ 393 Abs. 1 AO i.V.m. § 10 Abs. 1 S. 4 BpO). Die Belehrung ist unter Angabe von Datum und Uhrzeit aktenkundig zu machen und auf Verlangen schriftlich zu bestätigen (§ 397 Abs. 2 AO; § 10 Abs. 1 S. 5 BpO). Nicht ausreichend ist die Aushändigung eines Merkblatts zu Beginn der Betriebsprüfung. Unterlässt der Betriebsprüfer diese Belehrung führt das grundsätzlich zu einem strafrechtlichen Verwertungsverbot der dadurch erlangten Informationen (BGH vom 09.06.2009, Az. 4 StR 170/09, NJW 2009, 3589 f.). Hingegen soll in diesen Fällen nach Ansicht des Bundesfinanzhofs (BFH) grundsätzlich kein steuerrechtliches Verwertungsverbot gelten. Der BFH hat aber ausdrücklich offen gelassen, ob ein  steuerliches Verbot in den Fällen des § 136a StPO in Betracht kommt (z.B. bei Täuschung über das Schweigerecht). Hierfür spricht unseres Erachtens, dass Ermittlungsmaßnahmen eines Finanzbeamten oft einen ambivalenten Charakter haben können (sowohl steuerlich als auch strafrechtlich).

Hat sich gegen den Steuerpflichtigen ein Anfangsverdacht für eine Steuerstraftat ergeben, ist der Betriebsprüfer verpflichtet, die Prüfung sofort zu unterbrechen (§ 10 Abs. 1 BpO). Leider unterrichtet der Betriebsprüfer den Steuerpflichtigen in aller Regel nicht ausführlich darüber, dass er die Steuerfahndung informieren wird. Aufgrund der o.g. Verpflichtung zur Unterbrechung der Betriebsprüfung ist also die (auch nur mündliche) Mitteilung des Betriebsprüfers, dass er die Prüfung unterbricht, ein mögliches Indiz für die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens. Diese Verpflichtung zur Unterbrechung besteht weiterhin dann, wenn sich der Verdacht gegen die zur Mitwirkung verpflichteten Organe einer Gesellschaft (z.B. der GmbH Geschäftsführer oder der Vorstand einer Aktiengesellschaft) richtet. Die Unterbrechung der Betriebsprüfung dauert bis zur förmlichen Einleitung des Steuerstrafverfahrens. Danach kann sie wieder aufgenommen werden. Im Ergebnis laufen ab diesem Zeitpunkt das Steuerstrafverfahren und die Betriebsprüfung unabhängig voneinander als zwei selbständige Verfahren weiter.

Die parallel zueinander geführten Verfahren der Betriebsprüfung und der Steuerfahndung stellen in der Praxis ein juristisches Problem dar. In beiden Verfahren unterscheiden sich die Rechte und Pflichten des Betroffenen gravierend.

Aufgrund der parallel zu führenden Verfahren (Betriebsprüfung und Steuerstrafverfahren) kommt es für die Steuerpflichtigen zu der paradoxen Situationen, dass sie strafrechtlich das Recht zum Schweigen haben, während sie steuerrechtlich zur Mitwirkung verpflichtet bleiben.

Im Steuerstrafrecht gilt wie im allgemeinen Strafrecht das verfassungsrechtlich normierte Recht, dass sich niemand selbst belasten muss (Grundsatz der Selbstbelastungsfreiheit). Es ist also jedem gestattet, zu schweigen. Aus dem Schweigen dürfen zudem keine negativen Schlussfolgerungen für die Beurteilung der Sachlage erfolgen, so dass es nicht nur dem Richter, sondern auch dem Ermittler (Steuerfahnder) verboten ist, negative Schlüsse daraus zu ziehen. Für den Steuerpflichtigen bedeutet dies, dass er ab dem Moment der Mitteilung über die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens zu der ihm vorgeworfenen Steuerhinterziehung keine Aussage mehr machen muss.

Gleichzeitig ist er aber auch weiterhin noch zu Prüfender einer Betriebsprüfung und damit eines Besteuerungsverfahrens. Hier bestehen seine Mitwirkungspflichten nach §§ 90 ff. AO weiterhin und unabhängig vom Steuerstrafverfahren fort. Ein konsequentes Schweigen wird sich in diesem Zusammenhang negativ auswirken, nämlich als Verletzung der bestehenden Mitwirkungspflicht. Diese Verletzung der steuerlichen Pflichten berechtigt den Betriebsprüfer beispielsweise zur Schätzung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 162 Abs. 2 AO. Diese Schätzung fällt nur sehr selten zum Vorteil des Steuerpflichtigen aus.

Die zu dieser Problematik bisher ergangene Rechtsprechung ist für die Steuerpflichtigen sehr unbefriedigend. Es wurde bisher lediglich bestimmt, dass die steuerliche Mitwirkungspflicht auch im Rahmen einer Betriebsprüfung nach der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens nicht mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden darf (§ 393 Abs.1 S. 2 AO). Praktisch muss sich ein der Steuerhinterziehung Beschuldigter nach Zustellung der Mitteilung der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens also entscheiden, ob ihm mehr daran liegt, die Schätzung durch die Betriebsprüfung abzuwenden oder ob er schweigt, um negative Auswirkungen auf das Steuerstrafverfahren zu vermeiden.

Spätestens, wenn die Entscheidung zwischen der Befolgung der Mitwirkungspflicht und einem Schweigen zu treffen ist, sollte der Betroffene einen Steueranwalt oder Fachanwalt für Steuerrecht aufsuchen, um seine Optionen mit ihm zu besprechen. Nur dieser vermag ihn vollumfänglich aufzuklären und mit den erforderlichen Informationen zu versorgen, auf deren Grundlage dann eine gemeinsame Strategie entwickelt werden kann.

Denn Entscheidungen, die ohne ausreichende Kenntnis der Entscheidungsgrundlagen gefällt werden, sind meistens schlechte Entscheidungen.

Wenn auch jeder Fall individuell zu beurteilen ist, lassen sich einige grundsätzliche Aussagen über mögliche Vorgehensweisen treffen.

Weiterhin bei der Betriebsprüfung zu kooperieren ist immer dann wenig sinnvoll, wenn es aufgrund der gegebenen Umstände ohnehin zu einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen durch den Betriebsprüfer kommen wird. Dies ist beispielsweise dann der Fall, wenn die betriebliche Buchführung nicht oder nicht ordnungsgemäß durchgeführt wurde. Der Betriebsprüfer wird die vorhandene Buchführung in diesen Fällen verwerfen und den Gewinn aufgrund externer Parameter (z.B. Richtsatzsammlung für Betriebsprüfer) schätzen. Eine solche Schätzung kann sich durchaus positiv auf den Verlauf und den Ausgang des Steuerstrafverfahrens auswirken. Denn im Steuerstrafverfahren gilt der Grundsatz, dass eine Verurteilung nur auf Grundlage erwiesener Tatsachen erfolgen darf, also gerade nicht auf Grundlage erfolgter Schätzungen (BGH vom 11.12.52, Az. 3 StR 69/52, BGHSt 3, 377 ff.). Die neuere Rechtsprechung betont jedoch, dass auch der Strafrichter seinem Urteil Schätzungen zugrunde legen darf. Allerdings muss der Strafrichter die Schätzung selbst hinterfragen und von ihr überzeugt sein. Hier ist dann das Tätigkeitsfeld des Steueranwalts, der dem Strafrichter die Zweifel und Unrichtigkeiten einer Schätzungen aufzeigen muss.

Anders liegt es, wenn durch die Betriebsprüfung lediglich ein einzelner Geschäftsvorfall in Frage gestellt wird. Ein von der Betriebsprüfung zunächst nicht anerkannter Betriebsausgabenabzuges kann ggfs. durch entsprechende Erläuterungen eines steuerlich erfahrenen Steueranwalts/Fachanwalts für Steuerrecht abgewendet werden, womit insoweit zugleich der Vorwurf der Steuerhinterziehung zu entkräften wäre.

Jedenfalls sollte ihr Steueranwalt bzw. Fachanwalt für Steuerrecht nach Eröffnung des Strafverfahrens in der Regel vollständige Akteneinsicht verlangen. Aus der zugestellten Mitteilung über die Einleitung des Steuerstrafverfahrens kann nämlich lediglich der tatsächliche Tatvorwurf „Steuerhinterziehung“ entnommen werden. Worauf sich dieser Tatvorwurf stützt, z.B. ein ausländischen Bankkonto, Schwarzeinnahmen oder auch eine Anzeige eines fremden Dritten, wird aus der Mitteilung über die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens nicht deutlich. Nur unter Hinzuziehung der Ermittlungsakten können Sie und Ihr Steueranwalt/Fachanwalt für Steuerrecht erkennen, worauf der Betriebsprüfer seine Anzeige genau stützt. In vielen Fällen konnten wir übrigens für unsere Mandanten im Rahmen der Akteneinsicht erreichen, dass die Betriebsprüfung bis zur Gewährung der Akteneinsicht unterbrochen wurde. Eine entsprechende Nachfrage durch ihren Steueranwalt bzw. Fachanwalt für Steuerrecht kann in diesem Fall „Gold wert sein“.